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26 de Outubro de 2021
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    A fixação de responsabilidade tributária de contador fora dos limites de Lei Complementar é inconstitucional

    Rogério Tadeu Romano, Advogado
    Publicado por Rogério Tadeu Romano
    há 28 dias

    A FIXAÇÃO DE RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA DE CONTADOR FORA DOS LIMITES DE LEI COMPLEMENTAR É INCONSTITUCIONAL

    Rogério Tadeu Romano

    Segundo o site do STF, em 24 de setembro de 2021, o Supremo Tribunal Federal concluiu que é inconstitucional lei estadual que disciplina a responsabilidade de terceiros por infrações de forma diversa das regras gerais estabelecidas pelo Código Tributário Nacional (CTN). Por unanimidade, na sessão virtual encerrada no dia 14 de setembro de 2021, os ministros julgaram procedente a Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) 6284, ajuizada pelo Diretório Nacional do Progressista (PP).

    O partido questionava a validade de dispositivos da Lei estadual 11.651/1991 que responsabilizavam solidariamente o contador pelo pagamento de penalidades impostas ao contribuinte que o contrata, caso seus atos e suas omissões caracterizassem infração à legislação tributária. Para o PP, somente a União poderia estabelecer normas gerais em matéria tributária, por meio de lei complementar.

    Ainda anotou o site de notícias do STF, que “a Corte acompanhou o voto do relator, ministro Luís Roberto Barroso, que lembrou que, segundo a Constituição Federal (artigo 146, inciso III, alínea b), as normas gerais em matéria tributária, principalmente quanto à obrigação tributária, somente podem ser estabelecidas por lei complementar editada pela União. Ele lembrou, ainda, que, nos termos do artigo 24, inciso I, os estados e o Distrito Federal têm competência concorrente com a União para legislar sobre o direito tributário, cabendo ao legislador federal estabelecer normas gerais e, ao legislador estadual, normas específicas não conflitantes.’

    Para o caso a lei estadual ampliou as hipóteses de responsabilidade de terceiros por infrações invadindo a competência do legislador complementar federal para estabelecer as normas gerais na matéria.

    Foi fixada a seguinte tese diante daquele julgamento:

    “É inconstitucional lei estadual que disciplina a responsabilidade de terceiros por infrações de forma diversa das regras gerais estabelecidas pelo Código Tributário Nacional.”

    Na matéria o STF já se debruçou quando do julgamento da ADI 4845.

    Ali foi lembrado que no julgamento do RE 562.276 (Rel. Min. Ellen Gracie, j. 03.11.2010), submetido à sistemática da repercussão geral, o Supremo Tribunal Federal declarou a inconstitucionalidade formal de dispositivo de lei ordinária que inovara sobre a responsabilidade tributária de terceiros, em contraste com a regra geral constante nos arts. 134 e 135 do CTN. Afirmou-se, então, que o art. 124, II, do CTN ao estabelecer que são solidariamente obrigadas “as pessoas expressamente designadas por lei”, não teria autorizado “o legislador a criar novos casos de responsabilidade tributária sem a observância dos requisitos exigidos pelo art. 128 do CTN, tampouco a desconsiderar as regras matrizes de responsabilidade de terceiros estabelecidas em caráter geral pelos arts. 134 e 135 do mesmo diploma”.

    Entendeu-se que o preceito do art. 124, II, no sentido de que são solidariamente obrigadas “as pessoas expressamente designadas por lei”, não autoriza o legislador a criar novos casos de responsabilidade tributária sem a observância dos requisitos exigidos pelo art. 128 do CTN, tampouco a desconsiderar as regras matrizes de responsabilidade de terceiros estabelecidas em caráter geral pelos arts. 134 e 135 do mesmo diploma. A previsão legal de solidariedade entre devedores – de modo que o pagamento efetuado por um aproveite aos demais, que a interrupção da prescrição, em favor ou contra um dos obrigados, também lhes tenha efeitos comuns e que a isenção ou remissão de crédito exonere a todos os obrigados quando não seja pessoal (art. 125 do CTN)– pressupõe que a própria condição de devedor tenha sido estabelecida validamente.

    O art. 135, III, do CTN responsabiliza apenas aqueles que estejam na direção, gerência ou representação da pessoa jurídica e tão-somente quando pratiquem atos com excesso de poder ou infração à lei, contrato social ou estatutos. Desse modo, apenas o sócio com poderes de gestão ou representação da sociedade é que pode ser responsabilizado, o que resguarda a pessoalidade entre o ilícito (mal gestão ou representação) e a consequência de ter de responder pelo tributo devido pela sociedade.

    A questão da responsabilização de terceiros já está exposta no CTN.

    “Art. 134. Nos casos de impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte, respondem solidariamente com este nos atos em que intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis: I - os pais, pelos tributos devidos por seus filhos menores; II - os tutores e curadores, pelos tributos devidos por seus tutelados ou curatelados; III - os administradores de bens de terceiros, pelos tributos devidos por estes; IV - o inventariante, pelos tributos devidos pelo espólio; V - o síndico e o comissário, pelos tributos devidos pela massa falida ou pelo concordatário; VI - os tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício, pelos tributos devidos sobre os atos praticados por eles, ou perante eles, em razão do seu ofício; VII - os sócios, no caso de liquidação de sociedade de pessoas. Parágrafo único. O disposto neste artigo só se aplica, em matéria de penalidades, às de caráter moratório. Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos:

    Portanto a lei ordinária estadual indigitada afronta a lei complementar tributária que estabelece leis gerais de direito tributário.

    De extrema importância a lei complementar quanto às limitações ao poder de tributar.

    Veja-se o papel da Lei Complementar ao apresentar hipóteses de imunidade tributária quanto aos artigos 150, VI, d; 150, VI, c; 155, X, a, 150, inciso I, envolvendo: vedação de instituição de impostos sobre livros, jornais, periódicos e papel destinado a sua impressão; a vedação da instituição de impostos sobre o patrimônio, a renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive as suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei; o artigo 155, X, a, que o ICMS não incidirá sobre operações que destinem ao exterior produtos industrializados, excluídos os semielaborados, definidos em lei complementar; a exigência de aumentar tributos sem que a lei estabeleça, salvo nas hipóteses que a Constituição permita.

    Cabe à Lei Complementar estabelecer normas gerais de direito tributário. Veja-se o artigo 146 da Constituição Federal.

    Além dos 3 (três) objetos genéricos já ditos sob reserva da lei complementar do Congresso Nacional, outros, entre muitos, existem abordados na Constituição Federal, como se lê: artigo 148, I, II, parágrafo único; 150, VI, C e parágrafo quinto; 154; 155, II, a, b e parágrafo segundo, X e XII, a a g; 156, IV, e parágrafo quarto, I e II, e 161, I a III.

    Raul Machado Horta, in Revista de Estudos Políticos, Belo Horizonte, ainda sob o enfoque da Emenda Constitucional n. 1, ensinou:

    “Continua insuficientemente explorado o campo da repartição vertical de competência, quer permite o exercício da legislação federal de normas gerais, diretrizes e bases; e da legislação estadual supletiva, sendo aquela primária e fundamental, enquanto a última é secundária e derivada. A competência comum, que se forma com a matéria deslocada do domínio exclusivo da União, para ser objeto de dupla atividade legislativa, corresponde a uma modernização formal da técnica federal de repartir competências e permite, ao mesmo tempo, que se ofereça ao Estado-membro outra perspectiva legislativa, atenuando a perda de substância verificada na área dos poderes reservados em virtude de crescimento dos poderes federais. Perdura na evolução federativa brasileira o retraimento da competência comum, sem explorar as possibilidades do condomínio legislativo, para aperfeiçoar a legislação federal, de estrutura ampla e genérica, às peculiaridades locais. A evolução do comportamento da federação brasileira não conduz à diagnóstico necessariamente pessimista, preconizando o seu fim. A evolução demonstra que a federação experimentou um processo de mudança. A concepção clássica e dualista e centrífuga acabou sendo substituída pela federação moderna, fundada na cooperação e na intensidade das relações intergovernamentais. ...”

    O artigo 146, III, a, b e c, estabelece o cabimento da Lei Complementar Tributária.

    Veja-se o que diz a Constituição:

    Art. 146. Cabe à lei complementar:

    I - dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios;

    II - regular as limitações constitucionais ao poder de tributar;

    III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre:

    a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes;

    b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários;

    c) adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas.

    d) definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para as empresas de pequeno porte, inclusive regimes especiais ou simplificados no caso do imposto previsto no art. 155, II, das contribuições previstas no art. 195, I e §§ 12 e 13, e da contribuição a que se refere o art. 239. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)

    Parágrafo único. A lei complementar de que trata o inciso III, d, também poderá instituir um regime único de arrecadação dos impostos e contribuições da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, observado que: (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)

    I - será opcional para o contribuinte; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)

    II - poderão ser estabelecidas condições de enquadramento diferenciadas por Estado; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)

    III - o recolhimento será unificado e centralizado e a distribuição da parcela de recursos pertencentes aos respectivos entes federados será imediata, vedada qualquer retenção ou condicionamento; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)

    IV - a arrecadação, a fiscalização e a cobrança poderão ser compartilhadas pelos entes federados, adotado cadastro nacional único de contribuintes. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)

    Para Sacha Calmon Navarro Coêlho (Comentários à Constituição de 1988 – Sistema Tributário, pág. 144), a lei complementar é veículo legislativo e norma geral de conteúdo normativo (forma) e ainda norma geral (conteúdo).

    Em síntese na matéria, José Souto Maior Borges (Lei Complementar Tributária, 1975, pág. 72) ainda estudando a matéria sob o pálio da norma constitucional anterior, disse: "Sem que sejam conjugados dois requisitos constitucionais - quorum especial e qualificado - mais o âmbito material de competência legislativa próprio - não há lei complementar no direito constitucional brasileiro. Haverá quanto muito, lei ordinária da União (observância de quorum e inobservância do âmbito material de validade da lei complementar, contido não obstante o ato legislativo dentro do campo da lei ordinária da União) ou lei complementar material viciada por inconstitucionalidade forma ou extrínseca (inobservância do quorum e observância do âmbito material de cabimento da lei complementar). Donde se conclui que, extrapolando o seu campo material próprio - se observado no entanto o campo de atribuições legislativas da União - a lei não será formalmente complementar, mas ordinária. Inobservado, ao contrário, o quorum especial e qualificado, mesmo se respeitada a competência material da União, a lei complementar será inconstitucional".

    Assim a lei complementar disciplinada pela Constituição é a lei complementar no aspecto formal e material.

    É o critério formal e material adotado pela Constituição que dá a unidade de regime à lei complementar, sem o que não se legitimaria o seu estudo como uma categoria científica autônoma.

    O regime jurídico material da lei complementar é revelado pela análise das diversas hipóteses específicas de cabimento da lei complementar contempladas pelo direito positivo brasileiro e o quorum previsto na Constituição fornecem os atributos específicos que a distinguem dos demais atos legislativos.

    A Lei Complementar é o ato legislativo para cuja elaboração a Constituição Federal exige o quorum especial previsto à luz do regime jurídico formal estabelecido pela Constituição no disciplinamento dessas competências legislativas e apenas sob esse ângulo, o quorum exigido na Constituição - requisitos de existência e validade - fornece a diferença especifica da lei complementar em contraste não só com a lei ordinária, mas ainda com as outras categorias legislativas. É esse quorum atributivo que, ao somar-se ao gênero "atos normativos" forma a espécie que distingue a lei complementar das outras espécies daquele mesmo gênero. Mas isso não basta, porque a Constituição o associa, como disse Souto Maior Borges (obra citada), à inclinável exigência de inserção do ato legislativo num âmbito material de validade próprio.

    Vale dizer que o emissor da Lei Complementar é o Congresso Nacional, que também edita as leis ordinárias federais.

    Por sua vez, o âmbito de validade espacial da lei complementar como disse Sacha Calmon Navarro (obra citada, pág. 117) é intratável. ela tem que viger e valer em todo o território nacional sob pena de se não realizar em seus objetivos.

    A Lei Complementa tributária é utilizada em matéria tributária para fins de complementação e atuação constitucional. Serve para complementar dispositivos constitucionais não autoaplicáveis, isto é dispositivos constitucionais de eficácia limitada; servem ainda para conter dispositivos constitucionais de eficácia contida ou contível; servem para fazer atuar determinações constitucionais consideradas importantes e de interesse de toda a Nação.

    A Complementar Tributária, diga-se, está a serviço da Constituição e não da União Federal.

    Portanto a Lei Complementar é, por excelência, um instrumento constitucional utilizado para integrar e fazer atuar a própria Constituição.

    Daí a evidente afronta de leis estaduais que não estejam em consonância com a Lei Complementar Tributária que aborde a matéria.


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