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31 de Julho de 2021
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    A inconstitucionalidade da incidência do PIS e Cofins sobre créditos presumidos de icms

    Rogério Tadeu Romano, Advogado
    Publicado por Rogério Tadeu Romano
    há 5 meses

    A INCONSTITUCIONALIDADE DA INCIDÊNCIA DE PIS E COFINS SOBRE CRÉDITOS PRESUMIDOS DE ICMS


    Rogério Tadeu Romano

    O Supremo Tribunal Federal concluiu nesta sexta-feira (12/03/2021) a sessão virtual de julgamento do Tema de Repercussão Geral nº 843 (RE 835.818), que trata da inconstitucionalidade da incidência de PIS e COFINS sobre os créditos presumidos de ICMS subvencionados pelos Estados da Federação como forma de redução do ICMS das empresas.

    O leading case foi ajuizado em 2010 e tratava de incentivos fiscais de ICMS concedidos pelos Estados do Paraná e da Bahia à empresa OVD Importadora e Distribuidora Ltda. que garantiam a ela crédito presumido de ICMS como redutor do ICMS devido ao Estado do Paraná sobre a venda de produtos importados pelos Portos de Paranaguá ou Antonina, ou à importação de bens para o ativo permanente, bem como redutor do ICMS devido nas operações realizadas no Estado da Bahia.

    A argumentação para efeito do contribuinte pode ser sintetizada nos seguintes fundamentos:

    (i) Crédito presumido de ICMS seria apenas ressarcimento de custo e por esta razão não poderia ser considerado como riqueza nova e tampouco pode ser enquadrado como receita ou faturamento da empresa.

    (ii) Entendimentos em outro sentido afrontariam os artigos 195, I, b da Constituição Federal e 110 do Código Tributário Nacional além de jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça e do STF.

    Como se vê, o contribuinte delimitou bastante o campo de discussão nestes autos: trata a matéria tão somente como inclusão de crédito presumido de ICMS na base de cálculo de PIS/COFINS pois tais créditos seriam mero ressarcimento de custo, não podendo ser entendidos como receita ou faturamento.

    Assim o crédito presumido de ICMS não seria receita, mas sim recuperação de custo.

    O TRF-4ª Região já se debruçou sobre o assunto conforme Acórdão às fls. 665 do RE 835.818/PR.

    O TRF4 analisou toda a matéria em dois parágrafos – mais precisamente em 11 linhas. Para o TRF4, o crédito presumido de ICMS não constituiria receita, mas sim renúncia fiscal do Estado. E tributar tal renúncia implicaria interferência da União na competência tributária dos Estados, com consequente violação ao princípio do pacto federativo. Confira-se:

    “Admitir-se que tal subsídio ou subvenção sirva de base de cálculo para as contribuições PIS/COFINS, seria o mesmo que admitir a interferência da União na competência tributária privativa dos Estados, limitando a eficácia de benefícios fiscais por eles concedidos, importando em ofensa ao princípio federativo. Ademais, a incorporação de tais créditos à base de cálculo dos tributos federais acarreta um desfalque em seu valor numérico, na medida em que uma parcela das importâncias ressarcidas será amealhada aos cofres da União Federal.”

    A tese vencedora do Ministro Marco Aurélio manteve-se alinhada com o julgamento concluído pelo Supremo em 2013, quando decidiu que os créditos de ICMS oriundos de exportação e transferidos a terceiros não configuram receita, mas mero ressarcimento de custo tributário (RE 606.107 – Min. Rosa Weber).

    Desse último julgamento trago as seguintes conclusões:

    - Importante lembrar que tanto a transferência de crédito de ICMS de exportação para terceiros quanto os incentivos fiscais de ICMS como subvenções para investimento já foram incorporados na legislação de PIS e COFINS como receitas não alcançadas pela incidência destas contribuições sociais (Leis Federais nºs 11.945/09 e 12.973/14).

    - A apropriação de créditos de ICMS na aquisição de mercadorias tem suporte na técnica da não cumulatividade, imposta para tal tributo pelo art. 155, § 2º, I, da Lei Maior, a fim de evitar que a sua incidência em cascata onere demasiadamente a atividade econômica e gere distorções concorrenciais

    - O art. 155, § 2º, X, a, da CF – cuja finalidade é o incentivo às exportações, desonerando as mercadorias nacionais do seu ônus econômico, de modo a permitir que as empresas brasileiras exportem produtos, e não tributos -, imuniza as operações de exportação e assegura “a manutenção e o aproveitamento do montante do imposto cobrado nas operações e prestações anteriores”. Não incidem, pois, a COFINS e a contribuição ao PIS sobre os créditos de ICMS cedidos a terceiros, sob pena de frontal violação do preceito constitucional.

    – O conceito de receita, acolhido pelo art. 195, I, b, da Constituição Federal, não se confunde com o conceito contábil. Entendimento, aliás, expresso nas Leis 10.637/02 (art. 1º) e Lei 10.833/03 (art. 1º), que determinam a incidência da contribuição ao PIS/PASEP e da COFINS não cumulativas sobre o total das receitas, “independentemente de sua denominação ou classificação contábil”. Ainda que a contabilidade elaborada para fins de informação ao mercado, gestão e planejamento das empresas possa ser tomada pela lei como ponto de partida para a determinação das bases de cálculo de diversos tributos, de modo algum subordina a tributação. A contabilidade constitui ferramenta utilizada também para fins tributários, mas moldada nesta seara pelos princípios e regras próprios do Direito Tributário. Sob o específico prisma constitucional, receita bruta pode ser definida como o ingresso financeiro que se integra no patrimônio na condição de elemento novo e positivo, sem reservas ou condições.

    - O aproveitamento dos créditos de ICMS por ocasião da saída imune para o exterior não gera receita tributável. Cuida-se de mera recuperação do ônus econômico advindo do ICMS, assegurada expressamente pelo art. 155, § 2º, X, a, da Constituição Federal.

    - Adquirida a mercadoria, a empresa exportadora pode creditar-se do ICMS anteriormente pago, mas somente poderá transferir a terceiros o saldo credor acumulado após a saída da mercadoria com destino ao exterior (art. 25, § 1º, da LC 87/1996). Porquanto só se viabiliza a cessão do crédito em função da exportação, além de vocacionada a desonerar as empresas exportadoras do ônus econômico do ICMS, as verbas respectivas qualificam-se como decorrentes da exportação para efeito da imunidade do art. 149, § 2º, I, da Constituição Federal.

    - Assenta esta Suprema Corte a tese da inconstitucionalidade da incidência da contribuição ao PIS e da COFINS não cumulativas sobre os valores auferidos por empresa exportadora em razão da transferência a terceiros de créditos de ICMS.

    Além disso lembro que o Superior Tribunal de Justiça já julgou a tese sob a perspectiva do IRPJ e da CSLL (EREsp 1.517.492), afastando a incidência dos tributos da União sobre os incentivos fiscais de ICMS exatamente por importarem em renúncia fiscal dos Estados federados que deve ser preservada pela imunidade recíproca constitucional e pacto federativo.

    Em 8/11/17, a 1ª seção do STJ concluiu o julgamento dos embargos de divergência 1.517.492/PR, no qual, por maioria, decidiu pela impossibilidade de inclusão dos créditos presumidos de ICMS, incentivo fiscal concedido pelos Estados, das bases de cálculo do IRPJ e da CSL.

    Além disso, o Superior Tribunal de Justiça entendeu que tais valores não poderiam ser caracterizados, sob nenhuma perspectiva, como renda ou o lucro.

    Tem-se então que;

    1. sujeitar à incidência do PIS e da COFINS os valores auferidos pela transferência dos créditos de ICMS a terceiros significaria vilipendiar a letra e o escopo da imunidade estampada no art. 155, § 2º, X,a, da Carta Constitucional. Violar-se-ia a sua letra porque se estaria obstaculizando o integral “aproveitamento do montante do imposto cobrado nas operações e prestações anteriores”, mediante a expropriação parcial dos créditos, na parcela correspondente à carga tributária advinda da incidência das contribuições citadas. Ofender-se-ia o seu escopo porque se estaria chancelando a exportação de tributos, nomeadamente do PIS e da COFINS incidentes sobre os créditos de ICMS cedidos a terceiros, cujo ônus econômico fatalmente teria de ser acrescido ao valor das mercadorias oferecidas à venda pelas empresas exportadoras, abalando-se, assim, a sua competitividade no âmbito internacional e lesando-se, por consequência, a finalidade última do art. 155, § 2º, X, a, da Carta Constitucional: garantir o desenvolvimento nacional e erradicar a pobreza, objetivos fundamentais da República Federativa do Brasil, nos termos do art. 3º, II e III, da Lei Fundamental.
    2. a inclusão do valor do ICMS na base de cálculo das contribuições “retiraria da imunidade seu pleno alcance [...] estar-se-ia dando com uma mão e retirando com a outra;
    3. Inviável, portanto, a incidência da COFINS e do PIS sobre os créditos de ICMS cedidos a terceiros, sob pena de frontal violação do art. 155, § 2º,X, a, da Constituição de 1988.

    Tem-se que o aproveitamento dos créditos de ICMS por ocasião da saída imune para o exterior não gera, de modo algum, receita tributável. Cuida-se de mera recuperação do ônus econômico advindo do ICMS, assegurada expressamente pelo art. 155, § 2º, X, a, da Constituição Federal.

    José Antônio Minatel (Conteúdo do Conceito de Receita e Regime Jurídico para sua Tributação. São Paulo: MP Editora, 2005, p. 218-9) informou que, na imensa maioria dos casos de recuperação de custos ou despesas, não resta configurada receita tributável, haja vista que: ... seu efeito econômico é de mera recomposição do patrimônio anteriormente desfalcado, ou recomposição da mesma disponibilidade preexistente, não caracterizando nova riqueza auferida, tampouco é proveniente de remuneração de esforço, direito ou atividade [...] A recuperação de custo ou despesa pode ser equiparada aos efeitos da indenização, pelas imilitude no caráter de recomposição patrimonial, guardadas as demais peculiaridades que tipificam os demais eventos.

    Mas, afinal, o que seria receita bruta?

    Ensinou Aliomar Baleeiro (Uma introdução à ciência das finanças. 16ª ed. Rio de Janeiro:Forense, 2002, p. 126):

    “Receita pública é a entrada que, integrando-se no patrimônio público sem quaisquer reservas, condições ou correspondências no passivo, vem acrescer o seu vulto, como elemento novo e positivo.

    Receita “algo novo, que se incorpora a um determinado patrimônio”, constituindo um “dado positivo para a mutação patrimonial”.

    As receitas advindas da cessão a terceiros, por empresa exportadora, de créditos do ICMS são imunes, por se enquadrarem como “receitas decorrentes de exportação”. Com efeito, adquirida a mercadoria, a empresa exportadora pode creditar-se do ICMS anteriormente pago, mas somente poderá transferir a terceiros o saldo credor acumulado após a saída da mercadoria com destino ao exterior (art. 25, § 1º, da LC 87/1996, verbis: “Art. 25. Para efeito de aplicação do disposto no art. 24, os débitos e créditos devem ser apurados em cada estabelecimento, compensando-se os saldos credores e devedores entre os estabelecimentos do mesmo sujeito passivo localizados no Estado.(Redação dada pela LCP nº 102, de 11.7.2000) § 1º Saldos credores acumulados a partir da data de publicação desta Lei Complementar por estabelecimentos que realizem operações e prestações de que tratam o inciso II do art. 3º e seu parágrafo único podem ser, na proporção que estas saídas representem do total das saídas realizadas pelo estabelecimento: I - imputados pelo sujeito passivo a qualquer restabelecimento seu no Estado; II - havendo saldo remanescente, transferidos pelo sujeito passivo a outros contribuintes do mesmo Estado, mediante a emissão pela autoridade competente de documento que reconheça o crédito”). Como a cessão do crédito só se viabiliza em função da exportação e, além disso, está vocacionada a desonerar as empresas exportadoras do ônus econômico do ICMS, as verbas respectivas devem ser qualificadas como decorrentes da exportação para fins de aplicação da imunidade do art. 149, § 2º, I, da Constituição Federal.

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